Аккредитованный удостоверяющий центр
▼ Выберите ваш город ▼
Центр Выдачи
Электронных Подписей

Электронная подпись за 1 час для:

Консультации экспертов службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Филиал иностранной некоммерческой благотворительной организации осуществляет благотворительную деятельность на территории РФ, зарегистрирован в качестве благотворительной организации в соответствии с законодательством РФ. Кроме того, филиал зарегистрирован в налоговых органах в качестве налогоплательщика (применяет общую систему налогообложения) и ведет бухгалтерский учет в соответствии с законодательством РФ (упрощенных способов ведения бухгалтерского учета не применяет). Филиал не ведет предпринимательскую деятельность, и источником его финансирования являются целевые поступления.

В 2016 году в рамках благотворительной программы с больницей ее врачу филиалом выплачиваются денежные средства (материальная помощь) на проезд к месту обучения и проживание во время обучения (40 000 руб.), непосредственно обучение организацией не оплачивается. Сумма необходимых денежных средств рассчитывается исходя из установленных организацией суточных для своих сотрудников. Эта выплата не подпадает под случаи освобождения от НДФЛ, предусмотренные ст. 217 НК РФ, поэтому при выплате был исчислен, удержан и перечислен в бюджет НДФЛ (5200 руб.).

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Возврат физическим лицом части полученной материальной помощи (3 500 руб.) приводит к уменьшению суммы его дохода, учитываемого при определении налоговой базы. Поэтому часть ранее исчисленного и удержанного НДФЛ с суммы дохода в виде материальной помощи, приходящаяся на возвращенную филиалу сумму (455 руб.), является излишне удержанной у физического лица суммой НДФЛ, подлежащей возврату в порядке п. 1 ст. 231 НК РФ.

Ошибка при исчислении и выплате суммы помощи подлежит исправлению в соответствии с нормами ПБУ 22/2010. Операции по возврату НДФЛ подлежат отражению в бухгалтерском учете филиала в общеустановленном порядке.

 

Обоснование позиции:

 

НДФЛ

 

Физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, признаются налогоплательщиками для целей главы 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц". Объектом налогообложения для таких физических лиц признаются полученные ими доходы (п. 1 ст. 207, ст. 209 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации получение физическим лицом денежных средств в рамках благотворительной деятельности филиала приводит к образованию у него экономической выгоды и, соответственно, дохода, который может подлежать налогообложению (п. 1 ст. 41 НК РФ).

Виды доходов физических лиц, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), установлены ст. 217 НК РФ. В отсутствие оснований для применения положений этой статьи выплачиваемые в данной ситуации физическому лицу наличные средства подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (смотрите также письма Минфина России от 01.09.2014 N 03-04-05/43714, от 30.07.2014 N 03-04-05/37513). Такие доходы подлежат налогообложению с применением ставки 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Дата фактического получения таких доходов в силу пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ определяется как день их выплаты. Филиал в отношении рассматриваемого дохода признается налоговым агентом и обязан исчислить, удержать у налогоплательщика при фактической выплате дохода и уплатить в бюджет исчисленную сумму налога (п.п. 1, 2 и 4 ст. 226 НК РФ).

Как следует из вопроса, первоначально сумма материальной помощи была исчислена в размере 40 000 руб., с этой суммы был удержан НДФЛ в размере 5200 руб. Впоследствии размер суммы материальной помощи был признан рассчитанным ошибочно, физическое лицо вернуло 3500 руб.

В такой ситуации имеет место уменьшение дохода физического лица с 40 000 руб. до 36 500 руб. Соответственно, НДФЛ, исчисленный с суммы уменьшения дохода в размере 455 руб. (3500 руб. x 13%), является излишне удержанным из его доходов. Эта сумма НДФЛ подлежит возврату физическому лицу в порядке, установленном ст. 231 НК РФ.

В соответствии с абзацем вторым п. 1 ст. 231 НК РФ филиал обязан сообщить физическому лицу о факте излишнего удержания налога и сумме излишне удержанного налога в течение 10 дней со дня обнаружения такого факта. Основанием для возврата филиалом излишне удержанной суммы налога является письменное заявление налогоплательщика (далее - Заявление) (абзац первый п. 1 ст. 231 НК РФ).

Минфин России отмечает, что при наличии налогового агента налоговый орган не может производить возврат излишне удержанной налоговым агентом суммы налога. В ситуации, когда налогоплательщик получает от налогового агента отказ в возврате излишне удержанного налоговым агентом НДФЛ, вопрос может быть решен в судебном порядке (письма Минфина России от 27.09.2016 N 03-04-05/56176, от 06.07.2016 N 03-04-10/39533).

Возврат излишне удержанной суммы НДФЛ должен производиться филиалом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых филиал производит удержание НДФЛ, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом Заявления (абзац третий п. 1 ст. 231 НК РФ). Возврат излишне удержанных сумм налога производится в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет налогоплательщика в банке указанный в его Заявлении (абзац четвертый п. 1 ст. 231 НК РФ). Как разъяснено в письме УФНС России по г. Москве от 16.10.2015 N 20-15/109294, возможность возврата сумм излишне удержанного НДФЛ путем выплаты налогоплательщику наличных денежных средств ст. 231 НК РФ не предусмотрена (смотрите также письмо Минфина России от 06.09.2012 N 03-04-06/6-271). При этом официальные органы указывают на то, что уведомление налогового органа о произведенном возврате излишне удержанной суммы налога НК РФ не предусмотрено (письма Минфина России от 18.10.2013 N 03-04-06/43608, ФНС России от 18.07.2016 N БС-4-11/12881@).

Минфин России в письме от 24.12.2015 N 03-04-06/75911 указал, что в ст. 231 НК РФ не содержится особенностей возврата сумм излишне удержанного НДФЛ в зависимости от типа деятельности организации или особенностей бухгалтерского учета. Порядок бухгалтерского учета не может служить основанием для невыполнения налоговым агентом обязанностей, предусмотренных ст. 231 НК РФ.

 

К сведению:

Абзацами шестым-девятым п. 1 ст. 231 НК РФ установлен порядок действий налогового агента в случае, если суммы НДФЛ, подлежащей перечислению филиалом в бюджетную систему РФ, недостаточно для осуществления возврата излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога физическому лицу в вышеуказанный срок.

В этом случае филиал в течение 10 дней со дня подачи ему Заявления направляет в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога. Возврат налоговому агенту перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога осуществляется налоговым органом в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Вместе с заявлением на возврат излишне удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога налоговый агент представляет в налоговый орган выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему РФ (абзацы шестой-восьмой п. 1 ст. 231 НК РФ).

До осуществления возврата из бюджетной системы РФ налоговому агенту излишне удержанной им с налогоплательщика и перечисленной в бюджетную систему РФ суммы налога налоговый агент вправе осуществить возврат такой суммы налога за счет собственных средств (абзац девятый п. 1 ст. 231 НК РФ).

 

Бухгалтерский учет

 

В силу ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) филиал иностранной организации вправе не вести бухгалтерский учет в соответствии с указанным законом в случае, если он в соответствии с НК РФ ведет учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения.

Как следует из вопроса, в данной ситуации филиал иностранной некоммерческой организации ведет бухгалтерский учет в соответствии с законодательством РФ. В этой связи следует иметь в виду, что некоммерческие организации (далее - НКО), в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации", признают только расходы по предпринимательской и иной деятельности (абзац второй п. 1 ПБУ 10/99).

В силу положений Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство".

Поэтому, на наш взгляд, если благотворительная деятельность предусмотрена уставом НКО и ее можно отнести к основной деятельности НКО, затраты на ее осуществление могут быть учтены на счете 20 с последующим отнесением на счет 86 (при условии закрепления соответствующих положений в учетной политике) (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

Согласно абзацу четвертому п. 34 Информации Минфина России от 24.12.2015 N ПЗ-1/2015 "Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций" (далее - Информация Минфина России) НКО, применяющая упрощенные способы, расходы, понесенные на осуществление уставной деятельности (включая расходы, связанные с выбытием основных средств, на содержание аппарата управления, уплату налогов и сборов), может списывать в бухгалтерском учете на счет 86 без предварительного отражения на счетах, предназначенных для учета производственных затрат.

В рассматриваемой ситуации, как мы поняли, филиал не применяет упрощенные способы ведения бухгалтерского учета. В то же время о возможности ведения бухгалтерского учета в аналогичном порядке безотносительно к применению упрощенных способов ведения бухгалтерского учета было сказано в п. 34 Информации Минфина России от 17.01.2012 "Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций (ПЗ-1/2011)", а также в п. 30 Информации Минфина России от 24.12.2007 "Об особенностях формирования бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций". Обобщение практики применения законодательства ПЗ-1/2007. Разъяснялось, что общественные организации (объединения) и их структурные подразделения, не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг), расходы, понесенные на осуществление уставной деятельности (включая расходы, связанные с выбытием основных средств, на содержание аппарата управления, уплату налогов и сборов), могут показывать по группе статей "Расходы на содержание аппарата управления". Указанные расходы списываются в бухгалтерском учете на счет 86 без предварительного отражения на счетах, предназначенных для учета производственных затрат.

Как мы поняли, в данной ситуации филиал осуществляет учет рассматриваемых расходов на счете 86 без их предварительного отражения на счете 20, поэтому отражение операций по выплате финансовой помощи физическому лицу следовало отразить записями:

Дебет 86 Кредит 76

- 40 000 руб. - отражены расходы в виде благотворительной помощи;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "НДФЛ"

- 5200 руб. - удержан НДФЛ с суммы благотворительной помощи;

Дебет 68, субсчет "НДФЛ" Кредит 51

- 5200 руб. - перечислен в бюджет НДФЛ;

Дебет 76 Кредит 50

- 34 800 руб. - выданы физическому лицу денежные средства.

Если же затраты на осуществление благотворительной деятельности отражаются филиалом с использованием счета 20, то операции по выплате финансовой помощи физическому лицу могли быть отражены записями:

Дебет 20 Кредит 76

- 40 000 руб. - отражены расходы в виде благотворительной помощи;

Дебет 86 Кредит 20

- 40 000 руб. - отражено использование целевых средств;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "НДФЛ"

- 5200 руб. - удержан НДФЛ с суммы благотворительной помощи;

Дебет 68, субсчет "НДФЛ" Кредит 51

- 5200 руб. - перечислен в бюджет НДФЛ;

Дебет 76 Кредит 50

- 34 800 руб. - выданы физическому лицу денежные средства.

Полагаем, что ошибка сотрудника филиала при исчислении суммы благотворительной помощи, вследствие которой были неправильно отражены расходы филиала, может считаться ошибкой для целей п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (далее - ПБУ 22/2010). Согласно п.п. 4, 5 ПБУ 22/2010 выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению. Ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

По нашему мнению, в данной ситуации ошибка может быть исправлена при помощи сторнирующих записей. Правомерность исправления посредством сторнирования косвенно подтверждается разъяснениями официальных органов (письма Минфина РФ от 20.10.2004 N 07-05-13/10, ФНС России от 24.10.2013 N БС-4-11/190790, от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5888@).

Если филиал отражал рассматриваемые расходы без применения счета 20, то при исправлении ошибки следует сделать записи:

Дебет 86 Кредит 76

- 3500 руб. - СТОРНО - отражено использование целевых средств;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "НДФЛ"

- 455 руб. - СТОРНО - удержан НДФЛ с суммы благотворительной помощи.

Если филиал отражал рассматриваемые расходы с применением счета 20, то при исправлении ошибки могут быть сделаны записи:

Дебет 20 Кредит 76

- 3500 руб. - СТОРНО - отражены расходы в виде благотворительной помощи;

Дебет 86 Кредит 20

- 3500 руб. - СТОРНО - отражено использование целевых средств;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "НДФЛ"

- 455 руб. - СТОРНО - удержан НДФЛ с суммы благотворительной помощи.

Возврат физическим лицом части ранее полученной благотворительной помощи отражается записью:

Дебет 50 Кредит 76

- 3500 руб. - физическим лицом возращена часть ранее полученной благотворительной помощи.

Возврат излишне удержанного НДФЛ физическому лицу следует отразить записью:

Дебет 76 Кредит 51

- 455 руб. - на счет налогоплательщика перечислен излишне удержанный налог.

 

К сведению:

Возврат налоговым органом филиалу НДФЛ в порядке, установленном ст. 78 НК РФ (в случае, если филиалом будет осуществляться такой возврат), следует отразить записью:

Дебет 51 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 455 руб. - филиалу возвращен излишне перечисленный в бюджет НДФЛ.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусев Кирилл

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

При вопросе укажите: 1) вы организация, ИП или физ. лицо 2) налог (УСН/ ОСНО, ЕНВД).
Отвечайте за нас, кто сможет. Любое знание и опыт могут быть полезными. Администрация

© 2008 - 2017 OtchetOnline - Официальный партнер Аккредитованного Удостоверяющего центра ОАО «Инфотекс Интернет Траст»